Bedah PSAK 118 (Bagian 2): Membongkar Struktur Baru Laporan Laba Rugi

Memahami lima kategori, aktivitas bisnis utama, subtotal laba, penyajian beban, dan pengungkapan ukuran kinerja manajemen.

Bedah PSAK 118 (Bagian 2): Membongkar Struktur Baru Laporan Laba Rugi

Ketika membahas PSAK 118, perubahan yang paling mudah terlihat terdapat pada laporan laba rugi. Standar ini memperkenalkan struktur kategori yang lebih terarah, subtotal yang wajib disajikan, serta ketentuan yang lebih rinci mengenai bagaimana penghasilan dan beban diklasifikasikan.

Perubahan tersebut berangkat dari persoalan yang cukup mendasar. Selama ini, laporan laba rugi dapat memiliki struktur dan isi yang berbeda antarentitas karena cara masing-masing entitas mengelompokkan dan menyajikan penghasilan serta bebannya. Akibatnya, pengguna laporan keuangan perlu memahami terlebih dahulu kebijakan penyajian suatu entitas sebelum dapat membandingkan kinerjanya dengan entitas lain. PSAK 118 menjelaskan bahwa salah satu latar belakang perubahan adalah kebutuhan untuk meningkatkan kualitas pelaporan kinerja keuangan, terutama karena variasi struktur laporan laba rugi dan penggunaan ukuran kinerja yang ditetapkan manajemen.

PSAK 118 kemudian memberikan struktur yang lebih sistematis. Penghasilan dan beban dalam laporan laba rugi diklasifikasikan ke dalam lima kategori, yaitu operasi, investasi, pendanaan, pajak penghasilan, dan operasi yang dihentikan. Di dalam struktur tersebut, laba operasi serta laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan menjadi subtotal penting yang membantu pengguna memahami bagaimana laba entitas terbentuk.

Namun, memahami lima kategori tersebut saja belum cukup. Pertanyaan yang lebih penting adalah bagaimana menentukan suatu penghasilan atau beban masuk ke kategori tertentu. Jawabannya tidak selalu terletak pada nama akun. PSAK 118 mengharuskan entitas melihat karakteristik transaksi dan, dalam kondisi tertentu, mempertimbangkan aktivitas bisnis utama entitas.

Dengan demikian, perubahan dalam PSAK 118 bukan sekadar perubahan tata letak laporan laba rugi. Yang berubah adalah cara entitas menjelaskan hubungan antara aktivitas bisnisnya dengan kinerja keuangan yang dilaporkan.

Lima Kategori dalam Laporan Laba Rugi

PSAK 118 mengharuskan entitas mengklasifikasikan penghasilan dan beban yang tercakup dalam laporan laba rugi ke dalam salah satu dari lima kategori. Kelima kategori tersebut terdiri atas kategori operasi, investasi, pendanaan, pajak penghasilan, dan operasi yang dihentikan.

Kategori operasi mencakup penghasilan dan beban dari aktivitas bisnis utama entitas serta penghasilan dan beban lain yang tidak diklasifikasikan ke dalam kategori lainnya.

Kategori investasi mencakup penghasilan dan beban dari investasi yang dilakukan secara individual dan sebagian besar independen dari sumber daya lain entitas.

Kategori pendanaan mencakup penghasilan dan beban yang berkaitan dengan perolehan pendanaan untuk mendanai aktivitas bisnis utama dan/atau aktivitas investasi.

Kategori pajak penghasilan mencakup beban atau penghasilan pajak serta selisih kurs yang terkait.

Sementara itu, kategori operasi yang dihentikan mencakup penghasilan dan beban dari operasi yang dihentikan sesuai dengan ketentuan yang relevan mengenai aset tidak lancar yang dikuasai untuk dijual dan operasi yang dihentikan.

Struktur ini penting karena klasifikasi tidak berhenti pada pengelompokan informasi. Klasifikasi menentukan posisi suatu penghasilan atau beban dalam pembentukan subtotal laporan laba rugi. Oleh karena itu, pertanyaan mengenai "di mana suatu angka disajikan" menjadi bagian penting dari pemahaman atas kinerja entitas.

Menentukan Aktivitas Bisnis Utama

Bagian paling penting dalam memahami klasifikasi laporan laba rugi PSAK 118 adalah konsep aktivitas bisnis utama.

PSAK 118 tidak hanya meminta entitas melihat jenis transaksi yang terjadi. Entitas juga harus menilai apakah aktivitas bisnis utamanya termasuk aktivitas bisnis utama yang spesifik atau tidak spesifik. Penilaian tersebut dapat memengaruhi apakah suatu penghasilan atau beban yang secara umum termasuk investasi atau pendanaan justru diklasifikasikan dalam kategori operasi.

Apa yang dimaksud dengan aktivitas bisnis utama?

Aktivitas bisnis utama merupakan aktivitas yang menjadi bagian penting dari bagaimana entitas menjalankan bisnisnya. Dalam konteks PSAK 118, konsep ini digunakan untuk menentukan klasifikasi penghasilan dan beban tertentu.

Untuk entitas dengan aktivitas bisnis utama yang tidak spesifik, kategori operasi terutama berfungsi sebagai kategori untuk aktivitas bisnis utama entitas serta penghasilan dan beban yang tidak masuk kategori lain.

Sebaliknya, apabila entitas memiliki aktivitas bisnis utama yang spesifik, beberapa penghasilan dan beban yang pada umumnya diklasifikasikan sebagai investasi atau pendanaan dapat masuk ke kategori operasi karena aktivitas tersebut merupakan bagian dari aktivitas bisnis utama entitas.

Aktivitas bisnis utama spesifik dan tidak spesifik

PSAK 118 memberikan perhatian khusus pada dua jenis aktivitas bisnis utama yang spesifik, yaitu investasi pada jenis aset tertentu dan pemberian pendanaan kepada pelanggan.

Contohnya dapat ditemukan pada entitas yang kegiatan utamanya melakukan investasi pada aset tertentu, seperti entitas investasi atau perusahaan properti investasi. Aktivitas spesifik lainnya adalah pemberian pendanaan kepada pelanggan, seperti bank, lembaga pemberi pinjaman, atau entitas yang memberikan pembiayaan agar pelanggan dapat membeli produk entitas.

Perbedaan ini memiliki konsekuensi langsung terhadap laporan laba rugi. Misalnya, pendapatan bunga dari pemberian pendanaan kepada pelanggan dapat menjadi bagian dari kategori operasi apabila pemberian pendanaan tersebut merupakan aktivitas bisnis utama entitas.

Dengan demikian, klasifikasi tidak dapat ditentukan hanya dengan mengatakan bahwa "pendapatan bunga adalah pendapatan investasi" atau "beban bunga adalah beban pendanaan". Konteks aktivitas bisnis entitas menjadi bagian dari analisis.

Mengapa status aktivitas bisnis utama menentukan klasifikasi?

Perbedaan tersebut dapat dilihat melalui sebuah contoh sederhana.

Bagi perusahaan manufaktur yang kegiatan utamanya memproduksi dan menjual barang, investasi pada aset keuangan dapat menghasilkan penghasilan yang masuk ke kategori investasi. Namun, bagi entitas yang investasi pada aset keuangan merupakan aktivitas bisnis utama, penghasilan dan beban dari aktivitas tersebut dapat diklasifikasikan dalam kategori operasi.

Hal serupa berlaku bagi entitas yang memberikan pendanaan kepada pelanggan sebagai aktivitas bisnis utama. Pendapatan bunga dan beban bunga yang berkaitan dengan aktivitas tersebut dapat diklasifikasikan dalam kategori operasi. PSAK 118 memberikan ilustrasi klasifikasi untuk manufaktur, perusahaan properti investasi, dan entitas investasi untuk menunjukkan bahwa klasifikasi yang sama dapat menghasilkan posisi berbeda bergantung pada aktivitas bisnis utama entitas.

Bagaimana menentukan aktivitas bisnis utama?

Penentuan aktivitas bisnis utama menggunakan pertimbangan yang didukung bukti. PSAK 118 tidak menempatkan penilaian tersebut semata-mata sebagai deklarasi manajemen.

Salah satu bukti yang dapat dipertimbangkan adalah ukuran kinerja operasi yang digunakan entitas dalam komunikasi kepada pihak eksternal. Contoh lainnya adalah segmen operasi yang dilaporkan apabila segmen tersebut mencakup aktivitas bisnis tunggal dan kinerjanya menjadi indikator penting dari kinerja operasi entitas.

Dengan pendekatan ini, penentuan aktivitas bisnis utama menjadi proses penilaian yang perlu didukung oleh kondisi dan informasi yang dapat diamati dari kegiatan entitas.

Bagaimana jika penilaian aktivitas bisnis utama berubah?

Perubahan aktivitas bisnis dapat menyebabkan perubahan klasifikasi penghasilan dan beban. Karena itu, PSAK 118 memberikan perhatian terhadap pengungkapannya.

Entitas mengungkapkan fakta mengenai aktivitas bisnis utama tersebut. Apabila terjadi perubahan penilaian karena perubahan bisnis, entitas juga mengungkapkan fakta dan tanggal perubahan serta jumlah dan klasifikasi penghasilan dan beban sebelum dan sesudah perubahan untuk periode berjalan dan periode sebelumnya, kecuali tidak praktis dilakukan.

Hal ini menunjukkan bahwa klasifikasi laporan laba rugi tidak dapat dipisahkan dari pemahaman terhadap model bisnis entitas.

Kategori Operasi

Kategori operasi memiliki posisi yang penting karena cakupannya tidak hanya terbatas pada pendapatan dan beban dari aktivitas bisnis utama.

PSAK 118 menetapkan bahwa kategori operasi mencakup seluruh penghasilan dan beban yang tidak diklasifikasikan ke dalam kategori investasi, pendanaan, pajak penghasilan, atau operasi yang dihentikan. Bahkan penghasilan dan beban yang bersifat volatil atau tidak berulang tetap dapat berada dalam kategori operasi apabila tidak memenuhi kriteria kategori lainnya.

Karena itu, kategori operasi bukan berarti hanya berisi transaksi yang sifatnya rutin.

Contoh penghasilan dan beban dalam kategori operasi mencakup pendapatan dari penjualan barang atau jasa, depresiasi, penurunan nilai dan pembalikan penurunan nilai aset tetap, amortisasi dan penurunan nilai aset takberwujud, serta keuntungan dan kerugian pelepasan aset tetap atau aset takberwujud.

PSAK 118 juga memberikan contoh keuntungan pembelian dengan diskon dalam kombinasi bisnis apabila berkaitan dengan aset yang menimbulkan penghasilan dan beban yang diklasifikasikan dalam kategori operasi.

Untuk liabilitas lainnya, kategori operasi dapat mencakup beban atas konsumsi barang atau jasa yang dibeli, biaya jasa kini dan jasa lalu dari program imbalan pasti, serta pengukuran kembali imbalan kontinjensi dalam kombinasi bisnis.

Pada entitas dengan aktivitas bisnis utama spesifik, kategori operasi juga dapat mencakup penghasilan dan beban yang secara umum berasal dari investasi atau pendanaan. Misalnya, pendapatan sewa dan keuntungan atau kerugian nilai wajar properti investasi bagi entitas yang aktivitas investasi pada aset tersebut merupakan aktivitas bisnis utama, serta pendapatan bunga dan beban bunga yang berkaitan dengan pendanaan kepada pelanggan sebagai aktivitas bisnis utama.

Dengan demikian, kata "operasi" dalam PSAK 118 tidak semata-mata identik dengan transaksi yang bersifat sehari-hari. Kategori ini ditentukan melalui mekanisme klasifikasi yang mempertimbangkan aktivitas utama dan kategori lainnya.

Kategori Investasi

Kategori investasi memiliki prinsip yang lebih spesifik. Secara umum, kategori ini mencakup penghasilan dan beban dari investasi yang dilakukan secara individual dan sebagian besar independen dari sumber daya lain entitas.

PSAK 118 secara khusus memasukkan investasi pada entitas asosiasi, ventura bersama, dan entitas anak yang tidak dikonsolidasikan. Kategori ini juga mencakup aset nonoperasi lain yang menghasilkan imbal hasil secara individual dan sebagian besar independen, serta kas dan setara kas dalam kondisi tertentu.

Investasi pada entitas asosiasi, ventura bersama, dan entitas anak yang tidak dikonsolidasikan

Investasi pada entitas asosiasi, ventura bersama, dan entitas anak yang tidak dikonsolidasikan diklasifikasikan dalam kategori investasi dalam kondisi yang ditentukan PSAK 118. Untuk investasi tersebut, penghasilan dan beban yang timbul dari aset dapat mencakup bunga, dividen, pendapatan sewa, depresiasi, kerugian penurunan nilai, keuntungan atau kerugian nilai wajar, biaya transaksi, serta penghasilan dan beban dari penghentian pengakuan atau perubahan klasifikasi aset.

PSAK 118 juga menegaskan bahwa investasi yang dicatat menggunakan metode ekuitas tetap diklasifikasikan dalam kategori investasi.

Aset nonoperasi dan imbal hasil yang independen

Untuk entitas dengan aktivitas bisnis utama tidak spesifik, kategori investasi mencakup aset lain apabila aset tersebut menghasilkan imbal hasil secara individual dan sebagian besar independen dari sumber daya lain entitas.

Cakupannya antara lain investasi pada instrumen utang atau ekuitas, properti investasi, serta piutang sewa yang dihasilkan properti tersebut. Penghasilan dan bebannya dapat berupa bunga, dividen, pendapatan sewa, penyusutan, penurunan nilai, keuntungan atau kerugian nilai wajar, serta penghasilan dan beban dari penghentian pengakuan atau perubahan klasifikasi aset.

Sebaliknya, aset yang tidak menghasilkan imbal hasil secara individual dan sebagian besar independen dari sumber daya lain entitas tidak masuk kategori investasi. Aset yang digunakan secara kombinasi untuk memproduksi atau memasok barang dan jasa, misalnya aset tetap dan piutang yang timbul dari aktivitas tersebut, pada dasarnya menghasilkan penghasilan dan beban yang masuk kategori operasi.

Bagaimana dengan entitas yang aktivitas bisnis utamanya spesifik?

Pada entitas dengan aktivitas bisnis utama spesifik, analisis menjadi lebih kompleks.

Untuk investasi pada entitas asosiasi, ventura bersama, dan entitas anak yang tidak dikonsolidasikan, investasi yang dicatat menggunakan metode ekuitas tetap berada dalam kategori investasi. Untuk investasi yang tidak menggunakan metode ekuitas, klasifikasinya dapat bergantung pada apakah investasi tersebut merupakan aktivitas bisnis utama spesifik entitas.

Kas dan setara kas juga dapat menghasilkan klasifikasi yang berbeda. PSAK 118 memberikan ilustrasi khusus untuk entitas yang aktivitas bisnis utamanya berkaitan dengan investasi pada aset keuangan atau pemberian pendanaan kepada pelanggan. Kas yang berkaitan dengan pemberian pendanaan kepada pelanggan dapat masuk kategori operasi, sedangkan kas yang tidak berkaitan dapat mengikuti ketentuan klasifikasi tertentu, termasuk pilihan kebijakan akuntansi dalam kondisi yang ditentukan.

Di sinilah terlihat bahwa klasifikasi investasi tidak dapat dilakukan hanya berdasarkan nama akun. Karakteristik aset, cara aset menghasilkan imbal hasil, dan aktivitas bisnis utama entitas harus dianalisis secara bersama.

Kategori Pendanaan

Kategori pendanaan berkaitan dengan penghasilan dan beban yang timbul dari pendanaan entitas.

PSAK 118 membedakan antara liabilitas pendanaan dan liabilitas lainnya. Untuk liabilitas pendanaan, seperti pinjaman dan obligasi, penghasilan dan beban yang berkaitan dengan liabilitas tersebut pada dasarnya berada dalam kategori pendanaan. Untuk liabilitas lainnya, penghasilan dan beban bunga serta dampak perubahan suku bunga juga dapat termasuk kategori pendanaan, sementara penghasilan dan beban lainnya dapat mengikuti klasifikasi berbeda.

Liabilitas yang timbul dari transaksi yang hanya melibatkan penggalangan dana mencakup penghasilan dan beban pada pengukuran awal, pengukuran selanjutnya, dan penghentian pengakuan liabilitas. Beban inkremental yang secara langsung dapat diatribusikan pada penerbitan atau pengakhiran liabilitas juga termasuk dalam kategori pendanaan.

Untuk liabilitas yang tidak hanya timbul dari transaksi penggalangan dana, penghasilan dan beban bunga serta dampak perubahan suku bunga juga menjadi bagian penting dalam analisis kategori pendanaan. Contohnya termasuk beban bunga obligasi, pinjaman, hipotek, utang usaha, liabilitas sewa, serta dampak perubahan tingkat diskonto atas provisi.

Namun, kembali terdapat pengecualian penting bagi entitas yang menyediakan pendanaan kepada pelanggan sebagai aktivitas bisnis utama. Sebagian penghasilan dan beban yang berkaitan dengan pendanaan kepada pelanggan dapat diklasifikasikan sebagai operasi karena pendanaan kepada pelanggan merupakan bagian dari aktivitas bisnis utama entitas.

Kasus Khusus dalam Klasifikasi

Beberapa transaksi tidak dapat diklasifikasikan hanya dengan melihat sifat akun secara umum. PSAK 118 memberikan ketentuan khusus untuk selisih kurs, derivatif, instrumen lindung nilai, dan kontrak hibrida.

Untuk selisih kurs, klasifikasinya mengikuti kategori penghasilan dan beban dari unsur yang menimbulkan selisih kurs tersebut. Sebagai contoh, selisih kurs dari piutang usaha yang timbul dari penjualan barang dalam mata uang asing mengikuti kategori operasi, karena transaksi yang mendasarinya berada dalam kategori operasi.

Untuk keuntungan atau kerugian derivatif, klasifikasi bergantung pada penggunaan derivatif tersebut untuk mengelola eksposur risiko yang teridentifikasi dan apakah derivatif ditetapkan sebagai instrumen lindung nilai. Dengan demikian, karakteristik instrumen dan tujuan penggunaannya menjadi bagian dari penentuan kategori.

Sementara itu, kontrak hibrida yang terdiri atas liabilitas utama dan derivatif melekat memerlukan analisis lebih lanjut. Klasifikasinya bergantung pada apakah derivatif melekat dipisahkan dari liabilitas utama serta sifat kontrak hibrida tersebut.

Khusus untuk keuntungan pembelian dengan diskon, PSAK 118 menempatkannya dalam kategori yang berkaitan dengan aset yang menghasilkan penghasilan dan beban operasi. Penurunan nilai juga perlu dilihat berdasarkan karakteristik aset dan kategori tempat penghasilan atau beban dari aset tersebut diklasifikasikan. Dengan pendekatan ini, klasifikasi mengikuti hubungan ekonomi transaksi, bukan sekadar label akun.

Laba Operasi

Setelah penghasilan dan beban diklasifikasikan, PSAK 118 memperkenalkan struktur subtotal yang lebih tegas.

Laba atau rugi operasi terdiri atas seluruh penghasilan dan beban yang diklasifikasikan dalam kategori operasi. Artinya, laba operasi bukan lagi sekadar subtotal yang dapat didefinisikan secara berbeda oleh masing-masing entitas, tetapi dibentuk dari kategori operasi yang telah ditentukan berdasarkan ketentuan PSAK 118.

PSAK 118 mensyaratkan entitas menyajikan laba atau rugi operasi, laba atau rugi sebelum pendanaan dan pajak penghasilan dalam kondisi yang ditentukan, serta laba atau rugi.

Konsekuensinya cukup penting. Jika suatu penghasilan atau beban ditempatkan dalam kategori operasi, jumlah tersebut akan memengaruhi laba operasi. Jika diklasifikasikan dalam investasi, jumlah tersebut berada setelah laba operasi dan sebelum subtotal laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan.

Dengan kata lain, klasifikasi menjadi bagian dari pembentukan informasi kinerja.

Laba Sebelum Pendanaan dan Pajak Penghasilan

Subtotal berikutnya adalah laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan.

Menurut DE PSAK 118, subtotal ini terdiri atas laba atau rugi operasi ditambah seluruh penghasilan dan beban yang diklasifikasikan dalam kategori investasi.

Secara sederhana, struktur tersebut dapat dibaca sebagai berikut:

Laba operasi

ditambah atau dikurangi

Penghasilan dan beban kategori investasi

menjadi

Laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan

Setelah itu, penghasilan dan beban kategori pendanaan diperhitungkan untuk menghasilkan laba sebelum pajak penghasilan. Selanjutnya, kategori pajak penghasilan diperhitungkan hingga menghasilkan laba. Ilustrasi laporan laba rugi dalam PSAK 118 memperlihatkan struktur tersebut secara konkret, mulai dari pendapatan, beban operasi, laba operasi, hasil investasi, laba sebelum pendanaan dan pajak, beban pendanaan, laba sebelum pajak, hingga laba tahun berjalan.

Terdapat kondisi tertentu ketika subtotal laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan tidak disajikan. Hal tersebut terjadi apabila entitas menggunakan pilihan kebijakan akuntansi tertentu untuk mengklasifikasikan penghasilan dan beban dari liabilitas yang tidak terkait dengan ketentuan pendanaan kepada pelanggan ke dalam kategori operasi. Dalam kondisi tersebut, entitas dapat mempertimbangkan subtotal tambahan berdasarkan prinsip penyajian yang memberikan ringkasan terstruktur yang berguna.

Perubahan ini membuat struktur laporan laba rugi menjadi lebih informatif. Pengguna tidak hanya melihat angka laba akhir, tetapi dapat menelusuri bagaimana laba tersebut terbentuk melalui aktivitas operasi, investasi, dan pendanaan.

Penyajian Beban Operasi

PSAK 118 juga mengubah cara entitas menyajikan analisis beban operasi.

Entitas harus menyajikan analisis beban operasi dalam laporan laba rugi. Analisis tersebut dapat menggunakan karakteristik sifat beban, fungsi beban, atau kombinasi keduanya apabila penyajian campuran memberikan ringkasan terstruktur yang paling berguna. Pilihan untuk menyajikan analisis tersebut hanya dalam catatan atas laporan keuangan seperti yang sebelumnya dimungkinkan tidak lagi digunakan dengan cara yang sama.

Pendekatan berdasarkan sifat melihat apa jenis bebannya, misalnya depresiasi, amortisasi, atau imbalan kerja. Pendekatan berdasarkan fungsi melihat peran beban dalam aktivitas entitas, seperti biaya pokok penjualan, beban penjualan, atau beban administrasi.

Dalam kondisi tertentu, entitas dapat menggunakan penyajian campuran. Penentuannya mempertimbangkan informasi mana yang paling berguna untuk menjelaskan komponen beban serta apa yang menjadi pendorong profitabilitas entitas.

Apabila beban operasi disajikan berdasarkan fungsi, PSAK 118 mengharuskan pengungkapan berdasarkan sifat untuk beberapa jenis beban tertentu dalam CALK. Jenis tersebut mencakup depresiasi, amortisasi, imbalan kerja, kerugian penurunan nilai dan pembalikannya, serta penurunan dan pembalikan penurunan nilai persediaan.

Dengan demikian, penyajian berdasarkan fungsi tidak menghilangkan kebutuhan pengguna untuk memahami komposisi beban berdasarkan sifatnya.

Ukuran Kinerja Tetapan Manajemen

Selain struktur kategori dan subtotal, PSAK 118 memperkenalkan ketentuan pengungkapan untuk Ukuran Kinerja Tetapan Manajemen (UKTM) atau Management Performance Measures.

UKTM merupakan subtotal penghasilan dan beban yang digunakan entitas dalam komunikasi publik di luar laporan keuangan untuk mengomunikasikan pandangan manajemen mengenai aspek kinerja keuangan entitas secara keseluruhan dan bukan merupakan subtotal atau jumlah yang diwajibkan secara eksplisit dalam SAK. Komunikasi publik tersebut antara lain dapat berupa ulasan manajemen, siaran pers, atau presentasi investor.

Konsep ini penting karena dalam praktiknya manajemen dapat menggunakan ukuran tertentu untuk menjelaskan kinerja yang dianggap relevan bagi pengguna. Masalah yang ingin dijawab PSAK 118 bukan semata-mata apakah ukuran tersebut boleh digunakan, tetapi bagaimana pengguna laporan keuangan dapat memahami dasar perhitungannya dan hubungannya dengan ukuran yang ditentukan oleh SAK.

Tidak semua subtotal otomatis merupakan UKTM. PSAK 118 memberikan sejumlah subtotal yang tidak termasuk UKTM, antara lain laba atau rugi bruto dan subtotal serupa, laba atau rugi operasi, serta beberapa subtotal tertentu yang secara khusus ditentukan.

Untuk setiap UKTM yang memenuhi definisi, entitas harus mengungkapkan informasi dalam satu catatan atas laporan keuangan. Pengungkapan tersebut mencakup penjelasan mengenai aspek kinerja yang dikomunikasikan, cara perhitungan UKTM, rekonsiliasi dengan subtotal terdekat yang dapat dibandingkan atau total maupun subtotal yang diwajibkan SAK, serta dampak pajak penghasilan dan kepentingan nonpengendali untuk setiap unsur yang terdapat dalam rekonsiliasi.

Jika cara perhitungan UKTM berubah, entitas menambahkan atau menghentikan suatu UKTM, atau mengubah cara menentukan dampak pajak penghasilannya, terdapat persyaratan pengungkapan mengenai perubahan tersebut dan, dalam kondisi tertentu, penyajian kembali informasi komparatif.

Dengan demikian, UKTM tidak dimaksudkan untuk menggantikan ukuran yang diwajibkan PSAK. Justru, keberadaannya perlu ditempatkan dalam konteks yang memungkinkan pengguna memahami hubungan antara ukuran yang digunakan manajemen dan angka yang disajikan berdasarkan standar.

Studi Kasus: Dari PSAK 201 ke Struktur PSAK 118

Untuk melihat bagaimana seluruh konsep tersebut bekerja secara bersamaan, bayangkan sebuah perusahaan hipotetis bernama PT ABC. Perusahaan ini bergerak dalam manufaktur dan penjualan barang. Aktivitas investasi pada aset keuangan dan pemberian pendanaan kepada pelanggan bukan merupakan aktivitas bisnis utamanya.

Dalam laporan laba rugi berdasarkan struktur sebelumnya, PT ABC memiliki pendapatan penjualan, beban pokok penjualan, pendapatan lain, beban administrasi, penurunan nilai, pendapatan keuangan, bagian laba dari ventura bersama, beban bunga, dan selisih kurs.

Dengan pendekatan PSAK 118, proses analisis dimulai bukan dari pertanyaan mengenai nama akun, tetapi dari karakteristik dan sumber penghasilan atau beban tersebut.

Tahap 1: Identifikasi penghasilan dan beban

Seluruh penghasilan dan beban yang muncul selama periode pelaporan diidentifikasi terlebih dahulu.

Pendapatan penjualan dan beban yang berkaitan dengan produksi serta penjualan barang merupakan bagian dari aktivitas utama PT ABC. Begitu pula beban administrasi dan beban operasi lainnya.

Tahap 2: Menentukan aktivitas bisnis utama

PT ABC merupakan perusahaan manufaktur. Investasi pada aset keuangan dan pemberian pendanaan kepada pelanggan bukan merupakan aktivitas bisnis utama spesifik.

Kesimpulan tersebut menjadi dasar untuk melanjutkan klasifikasi.

Tahap 3: Menentukan kategori

Pendapatan penjualan, biaya produksi, beban penjualan, beban administrasi, depresiasi, dan penurunan nilai atas aset operasi masuk kategori operasi apabila memenuhi karakteristik yang ditentukan PSAK 118.

Bagian laba dari investasi yang dicatat menggunakan metode ekuitas masuk kategori investasi.

Pendapatan dan beban yang berkaitan dengan aset investasi yang menghasilkan imbal hasil secara individual dan sebagian besar independen dari sumber daya lain entitas juga dianalisis dalam kategori investasi.

Beban bunga dari pinjaman yang merupakan pendanaan entitas masuk kategori pendanaan.

Pajak penghasilan masuk kategori pajak penghasilan.

Apabila terdapat operasi yang dihentikan, penghasilan dan bebannya ditempatkan dalam kategori operasi yang dihentikan.

Tahap 4: Membentuk laba operasi

Setelah seluruh penghasilan dan beban diklasifikasikan, seluruh unsur kategori operasi membentuk subtotal laba operasi.

Misalnya:

Komponen	Kategori
Pendapatan penjualan	Operasi
Beban pokok penjualan	Operasi
Beban penjualan	Operasi
Beban administrasi	Operasi
Depresiasi aset operasi	Operasi
Penurunan nilai aset operasi	Operasi
Laba operasi	Subtotal wajib
Bagian laba ventura bersama	Investasi
Pendapatan investasi	Investasi
Laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan	Subtotal wajib
Beban bunga pinjaman	Pendanaan
Laba sebelum pajak penghasilan	Subtotal
Beban pajak penghasilan	Pajak penghasilan
Laba	Total

Struktur tersebut memperlihatkan bahwa PSAK 118 tidak hanya mengelompokkan akun. Klasifikasi setiap penghasilan dan beban menentukan bagaimana pengguna membaca pembentukan laba perusahaan.

Hal ini juga terlihat dalam ilustrasi penerapan PSAK 118, di mana sejumlah angka yang sebelumnya berada pada bagian berbeda dalam laporan laba rugi disusun kembali berdasarkan kategori operasi, investasi, dan pendanaan sehingga menghasilkan subtotal laba operasi serta laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan.

Tahap 5: Menentukan penyajian beban

Setelah klasifikasi kategori ditentukan, PT ABC masih harus menentukan bagaimana beban operasi dianalisis dalam laporan laba rugi.

Perusahaan dapat menggunakan sifat, fungsi, atau kombinasi keduanya apabila penyajian tersebut menghasilkan ringkasan terstruktur yang paling berguna. Jika menggunakan fungsi, informasi tertentu berdasarkan sifat tetap perlu diungkapkan dalam CALK.

Tahap 6: Menguji apakah terdapat UKTM

Terakhir, perusahaan menilai apakah terdapat subtotal penghasilan dan beban yang digunakan dalam komunikasi publik dan memenuhi definisi UKTM.

Jika terdapat UKTM, perusahaan perlu menjelaskan cara perhitungan dan merekonsiliasikannya dengan ukuran yang ditentukan PSAK sesuai persyaratan pengungkapan.

Dari rangkaian tersebut terlihat bahwa implementasi PSAK 118 tidak dimulai ketika laporan laba rugi sudah selesai disusun. Prosesnya dimulai lebih awal, ketika entitas memahami aktivitas bisnis utamanya, mengidentifikasi sumber penghasilan dan beban, menentukan karakteristik transaksi, kemudian menetapkan klasifikasi yang sesuai.

PSAK 118 tidak sekadar memperkenalkan lima kategori baru dalam laporan laba rugi. Perubahan yang lebih mendasar terletak pada cara entitas menjelaskan mengapa suatu penghasilan atau beban berada dalam kategori tertentu.

Aktivitas bisnis utama menjadi bagian penting dari penilaian. Entitas harus memahami apakah aktivitas bisnis utamanya bersifat spesifik atau tidak spesifik, apakah suatu aset menghasilkan imbal hasil secara independen, apakah suatu liabilitas berkaitan dengan pendanaan, serta bagaimana transaksi khusus seperti selisih kurs, derivatif, instrumen lindung nilai, dan kontrak hibrida diperlakukan.

Setelah klasifikasi ditentukan, struktur laporan laba rugi menjadi lebih terarah melalui subtotal laba operasi dan laba sebelum pendanaan dan pajak penghasilan. Pada saat yang sama, analisis beban serta pengungkapan UKTM memperluas informasi yang perlu diperhatikan oleh entitas dan pengguna laporan keuangan.

Dengan demikian, inti perubahan PSAK 118 bukan sekadar memindahkan angka dari satu baris ke baris lainnya. Tantangannya adalah membangun hubungan yang konsisten antara aktivitas bisnis, karakteristik transaksi, klasifikasi penghasilan dan beban, serta cara kinerja keuangan dikomunikasikan kepada pengguna laporan keuangan.

Pada bagian berikutnya, pembahasan akan bergeser dari pertanyaan ke mana suatu angka harus ditempatkan menuju pertanyaan yang tidak kalah penting, yaitu seberapa rinci informasi tersebut harus disajikan dan diungkapkan. Di sinilah prinsip agregasi dan disagregasi, peran laporan keuangan utama, serta pengungkapan dalam Catatan atas Laporan Keuangan menjadi semakin penting.